Le principe de l’indépendance des exercices comptables implique que dans le compte de résultat ne soient enregistrés que les produits et charges qui incombent à l’exercice qui s’achève.
De ce fait les produits et charges déjà enregistrées mais qui incombent à l’exercice N+1 doivent être annulées en partie ou en totalité et être transférées sur l’exercice N+1.
De même les produits et charges qui incombent à l’exercice qui s’achève et qui n’ont pas encore été enregistrées doivent être pris en compte au titre de l’exercice N.
Section 1 : Eléments de résultat non encore enregistrés
A°) charges à payer
1°) Principe comptable
La charge est connue de façon certaine à la clôture de l’exercice mais la pièce comptable justificative ne parviendra et ne sera enregistrée qu’au cours de l’exercice N+1.
Au 31-12-N afin de respecter le principe de l’indépendance des exercices, il faut enregistrer la charge pour le montant HT et la TVA correspondante dans les comptes 44586 TVA sur les factures non parvenues
44587 TVA sur les factures à établir
En contrepartie le comptable doit créditer un compte de dettes provisionné pour le montant TTC.
Comptes de charges à débiter HT Compte de dettes TTC à créditer
60… Achats
61-62 Autres charges externes 4081 Fournisseurs : factures non parvenues
63 Impôts et taxes 4486 Etat : charges à payer
64 Personnel 428 Personnel : charges à payer
438 Organismes sociaux : charges à payer
65 Autres charges de gestion 1688 Emprunts : intérêts courus
4088 Fournisseurs : intérêts courus
66 Charges financières 5188 Banque : intérêts courus
5198 Concours (découverts) bancaires : intérêts courus
709 RRR accordés 4198 Clients RRR à accorder
2°) Comptabilisation
Exemple 1 : Des marchandises d’une valeur de 10000 € HT ont été achetées et livrées, la facture n’est pas encore parvenue au 31-12-N.
Le comptable la reporte le 3 janvier N+1 mais datée du 29-12-N.
D
607
44586 C
4081
Achat de marchandises
TVA / factures non parvenues
(FNP)
Fournisseur : FNP 31-12-N
10000
1960
11960
4081
607
44566
01-01-N+1
11960
10000
1960
607
44566
401
03-01-N+1
10000
1960
11960
Exemple 2 : Les commissions dues aux représentants au titre du mois de décembre pour un montant de 2000 € n’ont pas encore été comptabilisées au 31-12-N.
D
641
C
428
Salariés
Personnel : charges à payer
31-12-N
2000
2000
Exemple 3 : L’entreprise accorde une ristourne de 2% sur les ventes de l’année à certains de ses clients. Le montant des ventes s’élève à 2500000 € HT. Au 31-12-N, la facture d’avoir n’est pas encore établie.
Montant de la ristourne
2500000 x 2% = 50000
TVA = 50000 x 19,6 % =
Le 8 à la fin de 7098 signifie que l’on procède à une régularisation
D
7098
44587 C
4198
RRR ,accordé au client
TVA sur facture à établir
Client RRR à accorder
31-12-N
50000
9800
59800
Exemple 4 : Les intérêts annuels d’un emprunt s’élèvent à 12000 € et sont payable le 1er mars à terme échu sur la période de l’emprunt qui va 1er mars N au 28 février N+1.
Intérêts de l’exercice N = 12000 x = 10000
10 mois 12 mois date de règlement
01/03/N 31/12/N 28/12/N+1
D
661
C
1688
Intérêts
Intérêts courus non échus (ICNE)
31-12-N
10000
10000
B°) Les produits à recevoir
1°) Principe comptable
Les produits concernant l’exercice N sont connus de façon certaine au 31/12/N mais la pièce comptable justificative ne parviendra et ne sera enregistrée qu’au cours de l’exercice N+1.
Pour régulariser ces produits le comptable doit créditer un compte de produit HT.
Le compte de TVA a régulariser et en contre partie, il doit débiter un compte de créance pour le montant TTC.
Compte de créances TTC à débiter Compte de produits TTC à créditer
4181 client : facture à établir 70…. Ventes
441 Etat des subventions à recevoir
4487 Etat des produits à recevoir 74 Subvention d’exploitation
7715 Subvention d’équilibre
468 Débiteur : produits à recevoir 75 Autres produits de gestion
2768 Autres immobilisations : intérêts courus
4188 Client : intérêts courus
508 VMP : intérêts courus
5187 Banque : intérêts à recevoir 76 Produits financiers
4098 Fournisseurs RRR à obtenir 609 RRR obtenus sur achats
619 RRR obtenus sur services externes
629 RRR obtenus sur achats externes
2°) Comptabilisation
Exemple 1 : les marchandises ont été vendues pour 5000 € et au 31-12-N la facture n’est pas encore établie.
D
4181
C
707
44587
Client FAE (facture à établir)
Vente de marchandises
TVA / FAE 31-12-N
5980
5000
980
Exemple 2 : L’entreprise Durand a mis en location une pièce de son local commercial, le loyer du 4ème trimestre de l’année N qui s’élève à 500 € n’est pas encore encaissé.
D
4687
C
7082
Débiteurs : produits à recevoir
Loyers divers
31-12-N
500
500
Exemple 3 : Des intérêts annuels d’un prêt accordé à une filiale de l’entreprise Dumond seront versés le 1er avril N+1 à terme échu pour 2500 €
3 mois concernent N+1
9 mois concernent l’exercice N
Produit à recevoir en N
2500 x = 1875
D
2768
C
76
Autres immobilisations : intérêts courus non échus.
Intérêts
31-12-N
1875
1875
Exemple 4 : Le montant des marchandises achetées par l’entreprise à son fournisseur est de 50000 € HT.
Elle bénéficiera d’un rabais de 3 % sur ce montant. Cependant au 31-12-N l’entreprise n’a pas reçu la facture d’avoir.
Montant de l’avoir HT 50000 € x 3% = 1500
TVA 1500 x 19,6 % = 294
Montant TTC 1794
D
4098
C
609
44586
Fournisseur RRR à obtenir
RRR à obtenir
TVA sur factures non parvenues 31-12-N
1798
1500
294
Section 2 :charges et produits constatés d’avance
A°) Charges constatées d’avance
1°) Principe comptable
La charge a été comptabilisée au cours de l’exercice N cependant une partie ce celle-ci voire parfois la totalité de ces charges concerne l’exercice N+1.
La partie des charges qui concerne l’exercice N+1 doit lui être rattachée en créditant le compte de charges concerné et en contrepartie on débite un compte de régularisation qui constitue une créance sur l’exercice N+1.
C’est le compte 486 : charges constatées d’avance qui est un compte de régularisation d’actifs du bilan.
2°) Comptabilisation
Exemple 1 : La prime d’assurance semestrielle incendie a été payée le 1er décembre N pour 1200 €
Règlement de la prime
D
616
C
512
Prime d’assurance
Banque
31-12-N
1200
1200
Régularisation au 31-12-N
Charges de l’exercice N = 1200 ÷ 6 = 200
Charges de l’exercice N+1 = x 5 = 1000
D
486
C
616
Charge constatée (comptabilisée) d’avance
Assurance
31-12-N
1000
1000
Débit 616 Assurance Crédit
1200
1000
SD= 200
Exemple 2 : Au mois de décembre, l’entreprise a comptabilisé une facture concernant des achats de marchandises or au 31-12-N ces marchandises ne sont toujours pas livrées : montant HT : 7500 €
D
486
C
607
Charge constatée (comptabilisée) d’avance
Achat de marchandises
31-12-N
7500
7500
D
607
44566 C
607
Achat
TVA déductible
fournisseur
Courant décembre
7500
1470
8970
B°) Produits constatés d’avance
1°) Principe comptable
les produits ont été comptabilisés au cours de l’année N alors qu’ils concernent en totalité ou partiellement l’exercice N+1.
Pour régulariser les produits constatés d’avance, le comptable doit débiter le compte de produits concernés et créditer le compte de dettes.
Compte 487 : « produits constatés d’avance » qui est un compte de régularisation du passif du bilan.
2°) Comptabilisation
Exemple
La société Morin à qui la société Dupont loue une parcelle de son terrain a payé d’avance le loyer trimestriel : 9000 €, le 1er décembre.
Chez Dupont le 01-12-N
D
512
C
7083
Banque
Location diverses 01-12-N
9000
9000
Régularisation
Produits appartenant à l’exercice N = = 3000
Produits appartenant à l’exercice N+1 = 6000
D
7083
C
487
Location diverses
PCA (produits constatés d’avance) 31-12-N
6000
6000
Débit 7083 locations diverses Crédit
6000
SC= 3000
9000
Section 3 : l’ajustement des comptes de stocks
La méthode de l’inventaire intermittent oblige, en fin d’exercice de procéder à 1 ajustement des comptes de stocks en 2 temps :
- d’abord l’annulation du stock initial
- ensuite la constatation du stock final
Cet ajustement s’effectue par le compte 603 « variation de stocks ».
But : permettre la détermination du coût d’achat des matières premières utilisées ou coût d’achat des marchandises vendues et production stockée.
Application
On extrait de la balance aux inventaires de l’entreprise Gama au 31-12-N. Un stock de marchandises pour 150000 € avec une provision pour dépréciation de 15000 €, 1 stock de produits finis pour 16000 €.
L’inventaire extra-comptable révèle en fin d’exercice 1 stock de marchandises évalué à 175000 € avec une provision pour dépréciation de 25000 € et un stock de produits finis de 27000 €.
Stock intitial (SI) marchandises = 150000 €
Produits finis = 16000 €
Stock final (SF) marchandises = 175000 €
Produits finis = 27000 €
Provision (N-1) marchandises = 15000 €
Provision (N) marchandises = 25000 € Complément de provision : 10000 €
D
681
C
397
DAP
Provision 31-12-N
10000
10000
370
355
6037
7135
Stock final marchandises
Stock final produit fini
Variat° stock marchandises
Variat° stock produits fini
Constatation stock final d°
175000
27000
175000
27000
6037
7135
370
355
Variation stock marchandises
Variation stock produits finis
Solde initial marchandises
Solde initial produit fini
Annulation stock initial d°
150000
16000
150000
16000
IIème partie
La fiscalité
Chapitre 1 : principes généraux de l’imposition des sociétés
Section 1 : les régimes fiscaux des entreprises
Les bénéfices dégagés par l’activité des entreprises constituent un revenu soumis à l’impôt. Les personnes imposables, les modalités de calcul de l’impôt et le paiement de cet impôt selon la forme juridique de l’entreprise.
On peut distinguer :
- Le bénéfice imposable au titre de l’impôt sur le revenu (IR) dans la catégorie des BIC réalisés par des entreprises n’ayant pas de personnalité fiscale.
Ce sont les entreprises individuelles, les sociétés de personne exerçant une activité commerciale, industrielle ou artisanale.
- Le bénéfice imposable au titre de l’impôt sur le sociétés (IS réalisé par des entreprises ayant une personnalité fiscale).
Ce sont les sociétés de capitaux (SA, SARL, …..) et les personnes morales assimilées quelque soit leur objet.
Section 2 : les principales caractéristiques des BIC et de l’IS
A°) les bénéfices industriels et commerciaux (BIC)
1°) Les activités imposables
On distingue 3 catégories d’opérations imposables :
- les activités imposables par nature :
Ce sont : * les activités commerciales qui comprennent :
Les achats de matières ou marchandises en vue de la revente
L’achat d’objet en vue de les louer
Les fournitures de logement et de nourriture
Les agences d’affaire (publicité, voyage)
La sous-traitance
* Les activités industrielles
De transformation
Extractives ou minières
De transport
* Les activités financières
* Les activités financières
* Les activités d’assurance
- Les activités réputées commerciales
Ce sont :
* Les bénéfices réalisés par les concessionnaires de mines
* Certaines profits immobiliers réalisés par les marchands de biens et les lotisseurs
* Les profits provenant d’opérations de construction
* Les locations d’établissement industriel ou commerciaux équipés
* Les profits réalisés sur les marchés à terme d’instrument financiers si les opérateurs optent pour le régime des BIC.
* les bénéfices réalisés par les membres de copropriété de navires
- Les locations
Elles concernent :
* les biens mobiliers
* de box ou emplacements garage assortis de prestations
* Les locaux d’habitation en meublé à titre habituel.
2°) Les personnes physiques imposables
Les entreprises individuelles et les sociétés de personne ne sont pas imposées sur les bénéfices réalisés par leur activité.
Sont passibles de l’impôt sur le revenu au titre des BIC, les personnes physiques notamment :
- l’exploitant de l’entreprise individuelle
- les associés des sociétés de personne et assimilées dont la forme juridique est soit :
1 Société en Nom Collectif (SNC)
1 Société en commandite simple par la part des bénéfices revenant aux commandités
1 société de participation
1 SARL de famille sur option
1 EURL
1 Groupement d’intérêt économique
3°) le calcul et le paiement de l’impôt
Le résultat fiscal est déterminé dans l’entreprise selon les règles fiscales applicables aux BIC ; et déclaré par l’exploitant ou par chaque associé, pour la part de résultat qui lui revient dans la catégorie des BIC puis ajouté aux autres revenus catégoriels du foyer fiscal, pour déterminer le revenu brut global.
Après divers traitement du revenu brut global, l’IR est calculé d’après 1 barème progressif.
L’impôt est payé par le contribuable et non par l’entreprise.
B°) L’impôt sur les sociétés (IS)
1°) les sociétés et personnes morales imposables
D’après l’art 205 du Code Général des Impôts (CGI) il est établi un impôt sur l’ensemble des bénéfices réalisés par les sociétés et autres personnes morales désignées à l’art. 206.
Sont passible de l’IS
- De plein droit :
• les sociétés de capitaux, quelque soit leur objet : SA, SAS, SCA, et SARL
• D’autres personnes morales : l’EURL dont l’associé est une personne morale, les sociétés civiles exerçant des activités industrielles ou commerciales ; les sociétés coopératives ; les sociétés en commandite simple pour la part des bénéfices revenant aux commanditaires ; certains organismes bancaires comme les caisses d’épargne, le crédit agricole, les établissements publics et les collectivités privées réalisant des opérations à but lucratif.
- Sur option irrévocable :
• les sociétés de personne, notamment les SNC et les SCS.
• D’autres sociétés non soumises à l’IS : l’EURL dont l’associé est une personne physique
• Les sociétés de participation
2°) Calcul et paiement de l’impôt
Le résultat est calculé dans l’entreprise d’après les règles fiscale applicables à l’IS ; c'est-à-dire :
Produits imposables – charges imposables
L’impôt est annuel et propre à la société
Il est calculé par la société elle-même en application au bénéfice imposable 1 taux normal de 33,33%
Cependant, certaines plus values nettes à long terme sont imposables au taux réduit de 19%
A cet impôt principal, viennent s’ajouter 2 contributions calculées sur le montant de l’IS.
Les PME sous certaines conditions peuvent bénéficier d’un taux réduit d’imposition sur une fraction de leur résultat fiscal.
L’impôt est payé spontanément par la société et représente une charge comptable qui intervient dans la détermination du résultat net comptable.
L’IS payable au titre de l’exercice N est payé sous forme d’acompte provisionnel en N et le solde est versé au cour de l’exercice N+1.
Les associés sont imposés à leur tour sur la part de bénéfices après IS qui leur sera distribuée (c'est-à-dire les dividendes).
Section 3 Le résultat fiscal
Selon l’art 38 du CGI : « le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période.
L’actif net s’entend de l’excédent des valeurs d’actif, sur le total formé au passif par les créances de tiers, les amortissements et les provisions justifiées.
Théoriquement : le bénéfice imposable correspond au résultat comptable. Mais en pratique, le résultat comptable fait l’objet de rectification pour prendre en compte les divergences entre les règles fiscales et les règles comptables.
Résultat comptable = Produits comptabilisés – charges comptabilisées
C’est le solde du compte 120 (profit) ou 129 (perte)
Résultat fiscal = Produits imposables – charges déductibles
Ce résultat fiscal s’obtient à partir du résultat comptable sur lequel on procède à un certain nombre de corrections par application des règles fiscales.
Ces corrections s’opèrent de manière extra-comptable à l’aide de l’imprimé 2058 – A de la liasse fiscale.
Principe de passage du bénéfice comptable au bénéfice fiscal
Charges comptabilisées
Produits comptabilisés Analyse fiscale des charges Analyse fiscale des produits
Résultat comptable Charges déductibles Produits imposables
Charges non-déductibles Produits non-déductibles
Détermination extra comptable du résultat fiscal imprimé 2058 A
Résultat comptable
+ réintégration (charges non déductibles ou dont la déduction est limitée fiscalement
- déduction (produits non déductibles ou imposés au taux réduit)
= résultat fiscal
Conséquences
Si le résultat fiscal est un bénéfice, il représente après arrondi à l’euro le plus proche, la base de calcul de l’IS au taux normal.
A cet IS s’ajoute, le cas échéant, l’IS au réduit calculé sur les plus values nettes à long terme ainsi que les contributions additionnelles.
Des avoirs fiscaux ou crédits d’impôt peuvent éventuellement s’imputer sur l’IS brut pour former l’IS net.
L’IS dû peut alors être comptabilisé au débit du compte 695 ce qui permet d’obtenir le résultat net comptable.
Si le résultat fiscal est un déficit, la société n’est pas imposée au taux normal. Le déficit peut éventuellement être imputé sur les bénéfices futurs ou les bénéfices passés.
Section 4 : les régimes d’imposition
Il existe 3 régimes d’imposition des bénéfices pour lesquels les obligations déclaratives et comptables diffèrent.
* le régime du réel normal
C’est le régime de droit commun
* le régime du réel simplifié
Applicable aux PME ayant pour but d’alléger les obligations comptables et fiscales auxquelles elles sont soumises.
* Le régime des micro-entreprises
Applicables uniquement aux entreprises individuelles et où le bénéfice imposable est déterminé par l’administration fiscale.
Le champs d’application de chaque régime d’imposition est lié à plusieurs critères :
- le montant du CA HT
- la nature de l’activité
- la forme juridique de l’entreprise
- l’option choisie par l’entreprise
Nature du régime fiscal Régime du réel normal Régime du réel simplifié Régime des micro-entreprises
Entreprises concernées Personnes morales passibles de l’IS.
Entreprises soumises à l’IR au titre des BIC et sur options des entreprises relevant du régime micro Idem
← Entreprise individuelle non soumise à la TVA
Chiffre d’affaire Vente de marchandises et fournitures logements CAHT> 763000 € CAHT compris entre 76300 € et 763000 € CAHT ≤ 76300 €
Autres activités CAHT> 230000 € CAHT compris entre 27000 € et 230000 € CAHT ≤ 27000 €
A compter de 2002 les entreprises dont le CAHT est > à 15 millions d’euros doivent souscrire leur déclaration d’impôt sur les sociétés relatives aux exercices clos depuis 31 décembre 2000 par voie électronique à l’aide des procédures EDI (échange de données informatisées), TDFC (transfert de données fiscales et comptables) et EFI (échange de formulaires informatiques sur internet).
